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附有客户额外购买选择权的销售

一、CAS准则内容

第三十五条 对于附有客户额外购买选择权的销售,企业应 当评估该选择权是否向客户提供了一项重大权利。企业提供重大权利的,应当作为单项履约义务,按照本准则第二十条至第二十四条规定将交易价格分摊至该履约义务,在客户未来行使购买选择权取得相关商品控制权时,或者该选择权失效时,确认相应的收入。客户额外购买选择权的单独售价无法直接观察的,企业应 当综合考虑客户行使和不行使该选择权所能获得的折扣的差异、客户行使该选择权的可能性等全部相关信息后,予以合理估计。客户虽然有额外购买商品选择权,但客户行使该选择权购买商品时的价格反映了这些商品单独售价的,不应被视为企业向该客户提供了一项重大权利。

TIP:为简化实务操作,当客户行使该权利购买的额外商品与原合同下购买的商品类似,且企业将按照原合同条款提供该额外的商品时,例如,企业向客户提供续约选择权,企业可以无须估计该选择权的单独售价,而是直接把其预计将提供的额外商品的数量以及预计将收取的相应对价金额纳入原合同,并进行相应的会计处理。

二、注会相关案例

20×7年1月1日,甲公司开始推行一项奖励积分计划。根据该计划,客户在甲公司每消费10元可获得1个积分,每个积分从次月开始在购物时可以抵减1元。截至20×7年1月31日,客户共消费100 000元,可获得10 000个积分,根据历史经验,甲公司估计该积分的兑换率为95%。假定上述金额均不包含增值税等的影响。

本例中,甲公司认为其授予客户的积分为客户提供了一项重大权利,应当作为一项单独的履约义务。客户购买商品的单独售价合计为100 000元,考虑积分的兑换率,甲公司估计积分的单独售价为9 500元(1元×10 000个积分×95%)。甲公司按照商品和积分单独售价的相对比例对交易价格进行分摊,具体如下:分摊至商品的交易价格=[100 000÷(100 000+9 500)]×100 000=91 324(元)

分摊至积分的交易价格=[9 500÷(100 000+9 500)]×100 000=8 676(元)因此,甲公司应当在商品的控制权转移时确认收入91 324元,同时确认合同负债8 676元。 借:银行存款 100 000 贷:主营业务收入 91 324 合同负债 8 676

截至20×7年12月31日,客户共兑换了4 500个积分,甲公司对该积分的兑换率进行了重新估计,仍然预计客户总共将会兑换9 500个积分。因此,甲公司以客户兑换的积分数占预期将兑换的积分总数的比例为基础确认收入。

积分应当确认的收入=4 500÷9 500×8 676=4 110(元);剩余未兑换的积分=8 676-4 110=4 566(元),仍然作为合同负债。 借:合同负债 4 110 贷:主营业务收入 4 110

截至20×8年12月31日,客户累计兑换了8 500个积分。甲公司对该积分的兑换率进行了重新估计,预计客户总共将会兑换9 700个积分。 积分应当确认的收入=8 500÷9 700×8 676-4 110=3 493(元);剩余未兑换的积分=8 676-4 110-3 493=1073(元),仍然作为合同负债。

TIP:需要注意的是,企业向购买其商品的客户授予奖励积分,客户可以选择使用该积分兑换该企业或其他方销售的商品。客户选择兑换其他方销售的商品时,企业承担向其他方支付相关商品价款的义务。企业授予客户的奖励积分向其提供了一项额外购买选择权,且构成重大权利时,应当作为一项单独的履约义务。企业需要将销售商品收取的价款在销售商品和奖励积分之间按照单独售价的相对比例进行分摊。客户选择使用奖励积分兑换其他方销售的商品时,企业虽然承担了向其他方交付现金的义务,但由于该义务产生于客户购买商品并取得奖励积分的行为,适用收入准则进行会计处理。企业收到的合同价款中,分摊至奖励积分的部分(无论客户未来选择兑换该企业或其他方的商品),应当先确认为合同负债:等到客户选择兑换其他方销售的商品时,企业的积分兑换义务解除,此时公司应将有义务支付给其他方的款项从合同负债重分类为金融负债