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附有质量保证条款的销售

一、CAS准则内容

第三十三条 对于附有质量保证条款的销售,企业应当评估该质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务。企业提供额外服务的,应当作为单项履约义务,按照本准则规定进行会计处理;否则,质量保证责任应当 按照《企业会计准则第 13 号—或有事项》规定进行会计处理。 在评估质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之 外提供了一项单独的服务时,企业应当考虑该质量保证是否为法定要求、质量保证期限以及企业承诺履行任务的性质等因素。客户能够选择单独购买质量保证的,该质量保证构成单项履约义务。

二、分类

1、质量保证型:在销售商品时点对商品全额确认收入,质量保证适用或有事项。

保证类质保不属于履行履约义务的质保。企业没有向客户提供除具有合同所述功能的产品之外的其他服务,因此不属于提供了单项履约义务的情况,无需对其分摊交易价格,而是按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定进行会计处理。

比如,销售手机的法定质保期限为1个月,企业在销售手机时也仅仅提供了1个月的免费修理期,在1个月内手机如果出现质量问题可以免费进行维修,但企业没有提供除此以外任何其他的免费质量保证。在这种情况下企业无需将销售价格分摊到维修服务时,仅仅需要在满足或有事项(预计负债)确认条件时确认预计负债。

2、质保服务型:按提供服务时段对服务分次确认收入,单独履约义务分摊收入。

服务类质保属于履行履约义务的质保。如果企业在销售商品时向客户提供了既定标准之外的单项服务,则该单项服务可以被视为一种单项履约义务,企业应当以合理的基础将交易价格分为分摊到销售商品取得的收入以及该单项履约义务取得收入上。

如果企业为提供的标准之外单项服务收取了对价,即客户具有单独购买选择权,比如客户在购买手机时可以选择额外购买了碎屏保障,客户即使仅购买手机也不影响对所购买的手机的使用,而额外购买的碎屏保障收取额外的对价即视为提供了单项履约义务。

但某些情况下,客户不具有单项购买选择权,但企业提供了质量保证标准以外的质量保证承诺,也应当视为是一项单项履约义务并合理分摊交易价格。

比如,企业向客户销售手机,承诺在一年内如果手机不能使用将免费修理,包括人为原因造成的故障,比如进水。在这种情况下,即使企业没有单独销售一年内维修服务,也应当以销售手机以及一年期维修服务的公允价值为基础将销售手机取得的收入在两者之间进行分摊。

3、无法区分的质保

如果企业提供的质保同时包含服务类质保以及保证类质保,且无法合理区分的,企业应当将这两类质量保证一起作为单项履约义务予以确认。

【案例】

甲公司是一家生产并销售电饭煲的家电企业,其生产销售的电饭煲实施90天的保证型质保(免费)和超过90天后提供四年服务型质保(有偿),即保证型质保期之后的四年内,甲公司对消费者购买的电饭煲发生的任何配件损坏均进行更换保修(延长保修)。由于可选“延长保修”计划为单独销售,甲公司确定四年延长保修为单独的履约义务。假设本月电饭煲销售和“延长保修”收费的总金额为1342万元(其中,电饭煲销售额1130万元,延长质保收费212万元)。鉴于以往经验,甲公司判断90天的保证型质保期内出现损坏的配件将花费80万元。销售产品的增值税税率为13%,提供售后维修服务的增值税税率为6%。作为甲公司的会计行账务处理?

【解析】

(1)销售产品时的账务处理:

借:银行存款(应收账款) 1342【1130+212】

[销售费用—质保费    80

贷:预计负债—保证型质保   80

合同负债—服务型质保  200

应交税费—应交增值税—待转销项税 12【200*6%】

销售(主营业务)收入      1000

应交税费—应交增值税—销项税额 130【1000*13%】

(2)质保期满后四年,每年确认“延长保修”收入的账务处理:

借:合同负债 50

应交税费—应交增值税—待转销项税3【50*6%】

贷:销售(主营业务)收入 50

应交税费—应交增值税—销项税额 3

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三、附有质量保证条款单项履约义务判断流程

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注会教材案例:

教材例17-31 甲公司与客户签订合同,销售一部手机。该手机自出售起一年内如果发生质量问题,甲公司负责提供质量保证服务。此外,在此期间内,由于客户使用不当(例如手机进水) 等原因造成的产品故障,甲公司也免费提供维修服务。该维修服务不能单独购买

本例中,甲公司的承诺包括: 销售手机、提供质量保证服务以及维修服务。甲公司针对产品的质量问题提供的质量保证服务是为了向客户保证所销售商品符合既定标准,因此不构成单项履约义务:甲公司对由于客户使用不当而导致的产品故障提供的免费维修服务,属于在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供的单独服务,尽管其没有单独销售,该服务与手机可明确区分,应该作为单项履约义务。因此,在该合同下,甲公司的履约义务有两项: 销售手机和提供维修服务,甲公司应当按照其各自单独售价的相对比例,将交易价格分摊至这两项履约义务,并在各项履约义务履行时分别确认收入。

四、总结

1、对于附有质量保证(质保服务)条款的销售商品(服务),需判断该质量保证是否为向客户保证所售商品(服务)符合既定标准之外而提供的一项单独服务:如果是提供额外服务的,应当作为单项履约义务,按照新收入准则规定进行会计处理【先确认合同负债后陆续转为收入】;否则,质量保证责任应当按照《企业会计准则第13 号—或有事项》规定进行会计处理【计入销售费用确认预计负债】。

2、在评估质量保证是否为向客户保证所销售商品(服务)符合既定标准之外提供的一项单独的服务时,企业应当考虑该质量保证是否为法定要求、质量保证期限以及企业承诺履行义务的性质等因素【法定无偿质保应确认为销售费用和预计负债】。客户能够选择单独购买质保服务的,该质保服务构成单项履约义务【非法定有偿质保,客户自选服务则陆续确认收入】。