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IFRS15收入-04列报

如果合同其中一方已履约,主体应当视主体履约与客户付款之间的关系在财务状况表中将该合同作为合同资产或合同负债列报。主体应当将获得对价的无条件权利作为应收款单独列报。

如果客户支付了对价或主体获得对价金额的权利是无条件的 (即,是一项应收款),在主体向客户转让商品或服务之前,主体应当在对方付款或付款到期时 (以两者中的较早者为准) 将合同列报为合同负债。合同负债是指主体就其已向客户 收取的对价 (或应收对价金额) 而向客户转让商品或服务的义务

如果主体在客户支付对价或付款到期前已通过向客户转让商品或服务而履约,则主体应当将该合同列报为合同资产 (不包括作为应收款列报的金额)。合同资产是指主体因向客户转让商品或服务而获得对价的权利。主体应当根据 《国际财务 报告准则第 9号》 评估合同资产的减值。合同资产的减值应当采用与属于 《国际财 务报告准则第 9号》 范围的金融资产相同的基础进行计量、列报和披露。

应收款是主体获得对价的无条件权利。仅当对价支付前所需的时间流逝到 期时,获得对价的权利才是无条件的。例如,如果主体拥有获得付款的当前权利,即 使该金额在未来可能会返还,主体仍应当确认一项应收款。主体应当根据 《国际财 务报告准则第 9号》 对应收款进行会计处理。在对与客户之间的合同产生的应收款 进行初始确认时,根据 《国际财务报告准则第 9号》 计量的应收款金额与已确认的 相应收入金额之间的差额应作为费用 (例如,减值损失) 列报。

TIP:注意应收款、合同负债和合同资产的列报差异


收入准则应用案例——合同负债 (涉及不同增值税率的储值卡)

【例】甲公司经营一家连锁超市,以主要责任人的身份销售商品给客户。甲公司销售的商品适用不同的增值税税率,如零食等适用税率为16%,粮食等适用税率为10%等。2×18年,甲公司向客户销售了5 000张不可退的储值卡,每张卡的面值为200元,总额为1 000 000元。客户可在甲公司经营的任意一家门店使用该等储值卡进行消费。根据历史经验,甲公司预期客户购买的储值卡金额将全部被消费。甲公司为增值税一般纳税人,在客户使用该等储值卡消费时发生增值税纳税义务。

本例中,甲公司经营一家连锁超市,销售适用不同税率的各种商品,并收取商品价款及相应的增值税。因此甲公司销售储值卡收取的款项1 000 000元中,仅商品价款部分代表甲公司已收客户对价而应向客户转让商品的义务,应当确认合同负债,其中增值税部分,因不符合合同负债的定义,不应确认为合同负债。

甲公司应根据历史经验(例如公司以往年度类似业务的综合税率等)估计客户使用该类储值卡购买不同税率商品的情况,将估计的储值卡款项中的增值税部分确认为应交税费——待转销项税额,将剩余的商品价款部分确认为合同负债。实际消费情况与预计不同时,根据实际情况进行调整;后续每个资产负债表日根据最新信息对合同负债和应交税费的金额进行重新估计。

分析依据:《企业会计准则第14号——收入》第四十一条、《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》第八条等相关规定;《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第112页等相关内容。

收入准则应用案例——合同负债 (电商平台预售购物卡)

【例】甲公司经营一家电商平台,平台商家自行负责商品的采购、定价、发货以及售后服务,甲公司仅提供平台供商家与消费者进行交易并负责协助商家和消费者结算货款,甲公司按照货款的5%向商家收取佣金,并判断自己在商品买卖交易中是代理人。2X18年,甲公司向平台的消费者销售了1 000张不可退的电子购物卡,每张卡的面值为200元,总额 200 000元。假设不考虑相关税费的影响。

本例中,考虑到甲公司在商品买卖交易中为代理人,仅为商家和消费者提供平台及结算服务,并收取佣金,因此,甲公司销售电子购物卡收取的款项200 000元中,仅佣金部分10 000元(200 000*5%,不考虑相关税费)代表甲公司已收客户(商家)对价而应在未来消费者消费时作为代理人向商家提供代理服务的义务,应当确认合同负债。对于其余部分(即190,000元),为甲公司代商家收取的款项,作为其他应付款,待未来消费者消费时支付给相应的商家。

分析依据:《企业会计准则第14号——收入》第三十四条、第四十一条等相关规定;《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第92页、第112页等相关内容。

收入准则应用案例——合同履约成本 (酒店等服务行业的合同成本)

【例】甲公司经营一家酒店,该酒店是甲公司的自有资产。甲公司在进行会计核算时,除发生的餐饮、商品材料等成本外,还需要计提与酒店经营相关的固定资产折旧(如酒店、客房以及客房内的设备家具等)、无形资产摊销(如酒店土地使用权等)费用等,应如何对这些折旧、摊销进行会计处理。

本例中,甲公司经营一家酒店,主要通过提供客房服务赚取收入,而客房服务的提供直接依赖于酒店物业(包含土地)以及家具等相关资产,即与客房服务相关的资产折旧和摊销属于甲公司为履行与客户的合同而发生的服务成本。该成本需先考虑是否满足收入准则第二十六条规定的资本化条件,如果满足,应作为合同履约成本进行会计处理,并在收入确认时对合同履约成本进行摊销,计入营业成本。此外,这些酒店物业等资产中与客房服务不直接相关的,例如财务部门相关的资产折旧等费用或者销售部门相关的资产折旧等费用,则需要按功能将相关费用计入管理费用或销售费用等科目。

分析依据:《企业会计准则第14号——收入》第二十六条、第二十七条、第二十九条等相关规定;《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第75-76页等相关内容。